一、商品成本

出口商品的成本可以包括生產(chǎn)成本、加工成本和采購成本三種。對于貿(mào)易型出口企業(yè)（外貿(mào)企業(yè)）而言，商品成本在一般情況下即為采購成本，是指外貿(mào)企業(yè)向供貨商采購商品的價格（增值稅發(fā)票上的計稅金額）。在出口價格中，正常采購成本所占比例最大，因而成為價格的重要組成部分。一般來講，供貨商所報的價格就是外貿(mào)企業(yè)的采購成本，但是由于增值稅是轉(zhuǎn)嫁稅，需要購買方負(fù)擔(dān)稅款，因此供貨商報出的價格包含增值稅，由于出口商品實行退稅政策，外貿(mào)企業(yè)因購買貨物所負(fù)擔(dān)的稅款由國家全額或按一定比例（有征退稅率差的商品）退還。如果是全額退稅的商品，如：征稅率17%、退稅率17%的商品，商品成本即為不含稅的采購成本。因為購貨商所負(fù)擔(dān)的稅款，國家全額退付給企業(yè)，不需要企業(yè)承擔(dān)。這里另外需要強調(diào)的是，假如該商品用于內(nèi)銷，商品成本也是不含稅的采購成本，因為購貨商所負(fù)擔(dān)的稅款，即出口企業(yè)內(nèi)銷的銷項稅金，轉(zhuǎn)嫁到下一家購貨企業(yè)或消費者來負(fù)擔(dān)。如果是按一定比例（有征退稅率差的商品）退稅的出口商品，如：征稅率17%、退稅率13%的商品，商品成本應(yīng)該是采購成本和征退稅率差部分，因為征退稅率差部分由企業(yè)負(fù)擔(dān)增加成本。換句話講：外貿(mào)出口企業(yè)購進(jìn)出口退稅商品的實際采購成本應(yīng)將出口退稅部分從含稅的采購成本中予以扣除，從而得出實際采購成本。

實際采購成本的計算程序如下：

含稅采購成本=購貨成本=貨價 增值稅額（增值稅額=貨價×增值稅率）

=貨價 貨價×增值稅率

=貨價×（1 增值稅率）

貨價=含稅采購成本/（1 增值稅率）

出口退稅額=貨價×出口退稅率

實際采購成本=含稅采購成本-出口退稅額

=貨價×（1 增值稅率）-貨價×出口退稅率

=貨價×（1 增值率-出口退稅率）

=含稅采購成本/（1 增值稅率）×（1 增值稅率-出口退稅率）

由此，得出如下公式：

含稅采購成本=實際采購成本/（1 增值稅率-出口退稅率）×（1 增值稅率）

實際采購成本=含稅采購成本/（1 增值稅率）×(1 增值稅率-出口退稅率)

退稅額=含稅采購成本/（1 增值稅率）×出口退稅率

財務(wù)核算是對業(yè)務(wù)過程的正確反映，結(jié)合財務(wù)核算對上述內(nèi)容舉例說明。

例：一件產(chǎn)品的含稅采購成本（價稅合計）是117元人民幣，其中包括17%的增值稅，若該產(chǎn)品的退稅率為13%，那么該產(chǎn)品的實際采購成本為：

實際采購成本=117/（1 17%）(1 17%-13%)=104元

財務(wù)核算：購進(jìn)該產(chǎn)品應(yīng)該記庫存商品借方增加額為100元，同時應(yīng)交增值稅進(jìn)項稅金借方增加額17元。根據(jù)這個實例可能出現(xiàn)以下幾種情況：

1、假如該產(chǎn)品用于內(nèi)銷，內(nèi)銷后同時結(jié)轉(zhuǎn)成本，簡單說就是100元從庫存商品貸方結(jié)轉(zhuǎn)到主營業(yè)務(wù)成本，那么該產(chǎn)品的實際采購成本是100元，進(jìn)項稅金17元用于抵頂內(nèi)銷的銷項稅，由下一購貨方或消費者負(fù)擔(dān)稅款。

2、假如該產(chǎn)品用于出口銷售，退稅率17%，簡單說就是100元從庫存商品貸方結(jié)轉(zhuǎn)到主營業(yè)務(wù)成本，那么該產(chǎn)品的實際采購成本也是100元，進(jìn)項稅金17元通過應(yīng)交稅金貸方結(jié)轉(zhuǎn)到應(yīng)收出口退稅科目，稅款由國家退付給出口企業(yè)。

3、假如該產(chǎn)品購進(jìn)時取得的是增值稅發(fā)票，出口是免稅的（如：出口含金產(chǎn)品），進(jìn)項稅金17元通過應(yīng)交稅金貸方結(jié)轉(zhuǎn)到銷售成本，由該企業(yè)負(fù)擔(dān)稅款，那么該產(chǎn)品的實際采購成本是117元。

4、假如該產(chǎn)品用于出口銷售，征稅率17%，退稅率13%，簡單說就是100元從庫存商品貸方結(jié)轉(zhuǎn)到主營業(yè)務(wù)成本，進(jìn)項稅金17元通過應(yīng)交稅金貸方結(jié)轉(zhuǎn)到應(yīng)收出口退稅13元，4元結(jié)轉(zhuǎn)到銷售成本由該企業(yè)負(fù)擔(dān)，那么該產(chǎn)品的實際采購成本是104元。

上述內(nèi)容的介紹雖然是一個非常簡單的問題，在這里并不是單純?yōu)榱苏f明什么是商品成本以及財務(wù)如何核算的問題，而是根據(jù)增值稅價稅分流的原理，來說明由于出口退稅的原因?qū)ι唐烦杀镜臉?gòu)成做一些基本分析，這樣才能對外貿(mào)企業(yè)出口退稅換匯成本、外貿(mào)企業(yè)的出口換匯成本有了正確的理解。

二、外貿(mào)企業(yè)出口退稅換匯成本

出口退稅換匯成本是指商品出口后的離岸價（FOB）每1美元所耗費的人民幣實際采購成本。計算公式為：

出口退稅換匯成本=實際采購成本（人民幣）/FOB出口外匯凈收入（美元）

出口退稅審核系統(tǒng)設(shè)置換匯成本高于合理上限或低于合理下限，目的是對出口退稅的是否合理起到監(jiān)督檢查作用，因為它是唯一能在出口退稅審核系統(tǒng)中對進(jìn)貨和出口起到關(guān)聯(lián)的指標(biāo)。雖然這項指標(biāo)在出口退稅審核中具有一定的局限性，但是仍然對出口退稅的監(jiān)督檢查起到非常重要的作用。

換匯成本的合理上下限是根據(jù)高于或低于匯率來設(shè)置的。籠統(tǒng)地說，換匯成本的合理上限設(shè)置最高不能高于匯率，如果高于，企業(yè)出口就虧損。實際上，最高上限應(yīng)和匯率保持一定的距離，以使企業(yè)具有一定得盈利，企業(yè)得以持續(xù)經(jīng)營。換匯成本的合理下限是考慮出口業(yè)務(wù)合理性指標(biāo)，除了高技術(shù)、高附加值和壟斷性產(chǎn)品外，企業(yè)出口普通商品的盈利具有一定空間，不可能是暴利，如果過低，則可能在購入環(huán)節(jié)稅收、或者出口環(huán)節(jié)的結(jié)匯存在一定問題。但是合理上下限的提出只是針對一般情況，有一定的局限性，有很多時候，換匯成本出現(xiàn)疑點是正常的，在這里就不具體列舉，具體問題需要稅務(wù)機關(guān)具體落實。如果要落實準(zhǔn)確就必須真正掌握商品成本、換匯成本等基本概念及增值稅和出口退稅原理結(jié)合起來分析。

三、費用

從業(yè)務(wù)的角度來分析，進(jìn)出口交易跨越國界，期間所發(fā)生的費用名目繁多，計算方法不盡相同，成為價格核算中復(fù)雜的一面，這些費用包括：國內(nèi)廠家貨交外貿(mào)公司之前的國內(nèi)段運費、保險費、倉儲費和經(jīng)營費用等；外貿(mào)公司正式出運貨物之前的與商品相關(guān)的運雜費、包裝費、商品損耗費、倉儲保管費及經(jīng)營管理費等；出運期間的商品質(zhì)量認(rèn)證費、商檢報關(guān)費、港區(qū)港雜費、稅金和銀行費用，還包含一旦交貨即開始計算的出口保險費。若買方為中間商，還須付傭金。

這些費用中，除出口運費、出口保險費和傭金的計算稍微復(fù)雜以外，其他可逐項相加，從業(yè)務(wù)的角度看，上述這些費用看起來比較直觀，但從財務(wù)角度來分析無非歸集為經(jīng)營費用、管理費用、財務(wù)費用（期間費用）。由于在費用發(fā)生之前，需要計算企業(yè)換匯成本，來確定該筆業(yè)務(wù)的盈虧，因此需要預(yù)估該筆業(yè)務(wù)的費用。一般企業(yè)在采購成本的基礎(chǔ)上確定一個費用率，再根據(jù)實際情況進(jìn)行加減，費用率一般按（5%u201410%）來計算，也有的企業(yè)加強管理降低費用，費用率稍低一些。

四、出口企業(yè)的換匯成本

根據(jù)上面介紹的出口商品成本（實際采購成本）和費用，我們可計算出口退稅的出口商品總成本而根據(jù)商定的外幣報價（通常使用FOB價）我們可依照銀行買入價計算出出口銷售總收入與出口商品總成本按不同指標(biāo)進(jìn)行比較就可得出該筆交易的換匯成本與盈虧額。

出口換匯成本又稱換匯率，是指商品出口后凈收入每1美元所耗費的人民幣成本。通常把換匯成本與當(dāng)時的外匯牌價進(jìn)行對比，換匯成本低于牌價則可保本或盈利，高于牌價則意味著虧損。計算公式為：

出口換匯成本=出口商品總成本（人民幣）/FOB出口外匯凈收入（美元）

例如，當(dāng)日的人民幣對美元的買入牌價是USD100=RMB811，若計算出換匯成本為8.05元，則可盈利，而另一商品出口換匯成本為8.15元，則會虧損。

上述例子只是反映通過換匯成本和外匯牌價的對比來計算盈虧的一種方法，實際上企業(yè)在按出口合同或信用證規(guī)定對外發(fā)貨并向銀行交單即體現(xiàn)了貨物所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，確立了可按出口合同或信用證規(guī)定收取貨款的權(quán)利，因此，財會部門應(yīng)把向銀行交單之日，作為確立出口銷售的依據(jù)，即根據(jù)出口發(fā)票及合同規(guī)定的其它內(nèi)容，進(jìn)行u201c出口銷售u201d及應(yīng)收（付）外匯帳款的核算。這就意味著企業(yè)記銷售帳的時間并不是實際結(jié)匯的時間，而是按中間價或規(guī)定的牌價來記銷售帳，這樣就和實際的結(jié)匯額不完全一致，如果再和匯兌損益相加減，那么計算的盈虧額和上面例子計算的完全一致。通過這個問題可說明一個問題，掌握這些基礎(chǔ)知識可以觸類旁通地分析每一項指標(biāo)不一樣的原因。

五、出口退稅的換匯成本和企業(yè)的換匯成本的區(qū)別

通過上述內(nèi)容可以看出出口退稅換匯成本和企業(yè)的換匯成本有一定的區(qū)別，那就是出口退稅換匯成本沒有將費用提供到退稅管理系統(tǒng)當(dāng)中，因為出口退稅審核系統(tǒng)是面向所有外貿(mào)企業(yè)，每個外貿(mào)企業(yè)的費用水平是不一致的，無法計算每一個企業(yè)的費用率，不能綜合考慮出口企業(yè)的實際狀況。另外也考慮到出口退稅設(shè)置換匯成本的目的和出口企業(yè)計算換匯成本的目的是不完全相同的，出口退稅設(shè)置換匯成本是為發(fā)現(xiàn)出口退稅存在的問題，如高報價問題、騙稅問題等。出口企業(yè)計算換匯成本，可以說是整個貿(mào)易的基礎(chǔ)，它決定了一筆交易是否可行、交易的盈利程度及報價水平，要做出準(zhǔn)確合理的成本核算，首先須清楚地了解出口過程中所發(fā)生的各種國內(nèi)外成本和費用，然后根據(jù)預(yù)期利潤做出正確的報價，最后根據(jù)報價所計算的收入與總成本的比較指標(biāo)核算出該筆交易的盈利狀況。

正常情況退稅的換匯成本比企業(yè)的換匯成本低，低在費用上。如果退稅換匯成本等于外匯牌價也必然虧損，因為沒有考慮費用部分，那么費用是多少就虧損多少，所以需對出口退稅換匯成本設(shè)定上下限。

上述介紹的內(nèi)容是常識性的應(yīng)掌握的問題，為了更清楚的理解其含義，沒有考慮消費稅貨物的出口退稅問題，如果是消費稅退稅貨物，根據(jù)上面介紹的原理可清楚的分析出應(yīng)將退還的消費稅沖減商品成本。